李 波 唐衍斌
（武汉纺织大学经济学院 湖北 武汉 ４３０２００）
摘要：文章主要分为四个部分：第一部分是对我国房产税现状的概述；第二部分是我国现行房产税问题分析；第三部分是完善我国房产税的对策建议；第四部分是我国房产税的配套措施。四个部分环环相扣层层递进，为我国房产税的征收提供了参考借鉴。第三部分是文章的核心，尤其是税收要素的设计，是文章的重中之中。
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关键词 ：房产税；纳税人；征税范围；税率
中图分类号：F812.42 文献标识码：Ａ ｄｏｉ：１０．３９６９／ｊ．ｉｓｓｎ．１６６５－２２７２．２０１5．09．０18
收稿日期：２０１5－03－20
当前，我国税制结构以增值税、消费税等间接税为主体。然而这种税制结构一方面不利于社会公平，另一方面也不利用我国商品的国际竞争，税制改革迫在眉睫。而改革的一个重要方面就是推行房产税。事实上，自２０１１年１月２８日沪渝房产税试点改革正式推行，为房产税的进一步扩围奠定了实践基础。而２０１３年１０月，党的十八届三中全会通过了《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，决定指出要“加快房地产税立法并适时推进改革”。这一文件更是为房产税改革指明了方向。因此，就我国的现实而言，研究房产税既具有理论意义，又具有实践意义。
１ 我国房产税的现状分析
我国房地产税种零星分散，分布于房地产开发、交易和保有的各个环节，而我国现有房产税是房地产行业众多税费中的一种，想弄清我国房产税在房地产税费系统中扮演的角色还需我们对各环节房地产税费进行梳理，由表１可知，我国房产税属于保有税性质，由表２和图１则可以看出，房产税在地方税收入中的比重比较低，在６％以下，房产税收入虽然随经济增长逐年增加，但是其增长速度远不及地方税收入的增长速度，房产税在地方税收入中的比重呈下降趋势。
房产税不仅在地方税收入中的比重不高，其在房地产税费中的比重也不高，仅为３％左右，其中土地出让金与房地产营业税之和就占了房地产总税费的７０％以上。这说明，当征税范围仅针对经营性房产时，其税基是非常窄的。
根据以上描述得出，我国房产税总体呈现收入规模较小，在地方税体系中占比很低的现状，目前房产税与承担地方税主体税种的目标还有很大差距。
２ 我国现行房产税问题分析
我国房产税在地方税体系中占比很小，难以承担地方税主体税种责任的的主要原因有以下几点。
２．１ 房产税制设计不合理
第一，税基狭窄。由于只针对城镇地区的经营性房产征收，且减免税政策又比较多，这使得房产税的税基十分狭窄，房产税的收入自然受到限制。第二，计税依据不合理。目前我国房产税的计税依据依然是房屋计税余值或房屋租金，房屋计税余值代表着房屋的历史成本，这并未考虑房产在保有阶段发生的增值部分，既不合理，也不利于房产税税源随经济发展而出现的自然增长。第三，税率设计不合理。我国目前的房产税税率是按照两种计税依据即房屋的计税余值和租金收入，分别采用两种单一税率１２％和１．２％，这并未考虑各地方的不同情况，不同地方由于经济发展水平不同，对税负的承担能力也不同。
２．２ 房地产税费结构不合理
我国房地产税费繁多复杂，除了表１中列示的几种与房地产相关的主要税费外，还有很多其它名目的费用，房地产税费体系不规范。且房地产税费的大头主要集中在开发和交易环节，保有环节的税收收入十分有限，因此作为房地产保有税性质的房产税在我国地方税体系中的作用微乎其微，房地产税费在交易环节的税费畸重容易导致房地产投机行为，不利于房地产市场的健康发展。
２．３ 房产税配套制度不完善
制约我国房产税收入规模增长的一个重要原因就是我国的产权制度、房产评估制度和房产登记制度等相关制度不完善，难以达到有效征管房产税所需要的技术水平，配套制度的不完善容易导致纳税人偷逃税款，增加税务机关的征税成本。
３ 完善我国房产税的对策建议
３．１ 设计方向
３．１．１ 要回归财产税性质
目前沪渝两地的房产税方案从总体上看，都主要针对增量商品房，以商品房销售价格为计税依据进行课征，而把作为财产存在形式的存量房产基本排除在课税范围之外，这使得其财产税属性不足， 商品税属性显著，要想充分发挥房产税的财政收入功能，其不可能绕开存量房，应将存量房纳入房产税的征税范围，使房产税回归财产税的属性。
３．１．２ 对房产税制本身和相关配套制度进行系统改革
因为房产税作为地方税的一个重要税种和重要一环，它的合理设计将有利于完善地方税体系，甚至对分税制财政体制都会产生深刻影响。反之，房产税的改革只依靠于自身的税制设计也将步履维艰，改革的成功也需要整体制度、政策环境的支持与配合。也就是说，将房产税构建为地方税主体税种是一项系统工程，不仅需要对税制进行合理设计，还要采取相关的配套措施来配合改革。
３．１．３ 房产税改革要合理进行税权划分
理论上来讲，房产税在改革后应作为地方税主体税种，具体操作上，就需要解决房产税收入归属哪一级的问题。目前我国地方政府包括省、地市、县、乡镇四级，不完全的分税制下产生了一系列问题，“乡财县管”、“省管县”等减少财政层次的政策尝试是为了借鉴国外模式，从而实现中央、省、市县平级的三个层次，就目前我国改革前的政府层级来讲，房产税的征收权应赋予县（区）级地方政府，因为县（区）级政府对房产具有信息优势和管理优势，房产税的评估权应该在中央和省级政府间进行分享，中央负责评估方法、评估流程、评估监督、评估争议解决的立法，以及对跨地区的大型房产进行评估，省级则负责对本地房产进行具体评估。房产税的立法权在目前分税制框架下仍应交由中央政府，但仍应赋予省级政府制定实施细则的权力和税率选择权等。
３．２ 房产税作为地方税主体税种的税制要素设计
３．２．１ 纳税人
房产税的纳税人是房屋产权所有人，不仅包括经营性房屋的产权所有人，也包括非经营性房屋的产权所有人。
３．２．２ 征收范围
我国现行房产税的征税范围只包括城镇地区的营业性房产，不包括城镇地区的非营业性存量房产以及广大农村地区的房产，要使房产税成为地方政府稳定、可靠的收入来源，且保证公平效率，理论上需要在保有环节对所有的房产所有者征收房产税，即不论是营业性房产还是非营业性房产，不论是城镇房产还是农村房产，都要开征房产税。
但是结合我国的实际国情，短期内仍应对农村地区的房产免税，因为目前我国的城乡差距较大，农村地区尚不具备征收房产税的经济条件，对农村地区征收房产税的成本较高，并且在产权制度上，我国农村相当一部分房屋的产权确认还不完善，属于小产权房，对农民征收房产税易遭遇产权纠纷而影响效率，所以，首先要对城市地区以及城镇、建制镇及工矿区的个人所有的存量房都开征房产税，未来长期内，随着城镇化不断推进，应逐步把免税地区纳入到征税范围中来，做到应收尽收。
房产税的征税对象主要是房屋和土地，房产税模式主要分为独立模式和合并模式两种。独立模式是指房屋与土地分开来分别设立税种，对房屋设立房产税，对土地设立土地税，采用这种模式的国家有法国、澳大利亚等；合并模式是指将房屋与土地合并估值征收，采用这种模式的国家有美国、加拿大、日本等。鉴于我国目前的产权制度规定房屋的所有人与土地的所有人并不一致，短期内，最好的选择只能是采取独立模式，只针对房屋征收房产税，土地则延续土地出让金制度。
３．２．３ 税率
我国房产税税率的选择应是比例税率，虽然确实有国家采取累进税率和定额税率，如德国采取累进税率，英国采取定额税率。但是累进税率一般采用在对增量房征税的环节中，带有抑制房价等经济调控的政策目的，而并不适用对存量房征税，且累进税率是最为复杂的税率类型，在房产税制推行过程中易加剧居民的理解难度和降低纳税遵从度，增加征管成本，定额税率则容易出现累退性，有失公允。就上文的分析可知，我国房产税改革的功能定位是为地方政府筹集稳定可靠的财政收入，而收入分配和调控房价只是辅助功能，因此应选择比例税率。
与此同时，选择的比例税率应是固定税率，而非不固定税率，有些发达国家，如加拿大的房产税税率每年都处于变动之中，政府根据支出需要确定税率，这种方法固然很有效率，但是对制度和技术上的要求偏高，我国目前还未建立公共财政体制，在缺乏约束机制的条件下，政府官员很难完全按照预算来确定收入和计算税率，而是很有可能在政绩观的驱使下肆意扩张预算，在这种情况下选择固定税率会比较合理。但是考虑到我国各个地方的发展程度、房产用途、企业和个人的税收负担能力、财政充裕程度不同，应制定浮动的比例税率来解决这一问题，确定税率的上限与下限，由地方政府根据本地的实际情况在浮动税率内来选择适用税率。因此我国的房产税税率应选择浮动比例税率。
３．２．４ 税收优惠政策
应针对慈善机构、公共事业、教学科研、环境保护用房产以及老人、残疾人等弱势群体持有的房产等提供必要的房产税减免，但要保持税收优惠政策的严谨性，最大限度地减少优惠政策对征收范围完整性的侵蚀，保证充足的房产税税源。
沪版房产税方案的免税标准是对第一套住房免税，对第二套及以上的住房按人均面积再确定免税额，渝版房产税的免税标准是对高等住宅规定免税面积，但是在第一种选择中，按套数免税可能会造成不公平，因为纳税人的第一套房产在面积、价值等各方面可能有所不同，并且按套数确定免税标准还有可能会扭曲人们的经济行为，人们可能会通过采取“假分家”、“假离婚”、“不结婚”等行为达到逃税的目的，税源受到损失的同时还会形成很坏的社会影响。再看第二种选择，以面积为基准确定免征额，一定程度上遵循了公平原则，也规避了一些离婚逃税的现象，但是各地经济发展水平不同，即使同一城市中城区和郊区的房产价值亦有可能相去甚远，如果使用统一标准的免税面积，则不符合公平原则。
综合权衡后，采用有差别的免税面积来计算计税依据是比较好的选择，同时，考虑到家庭人口数不同，采用人均面积的免税标准比单纯使用面积标准更为公平。鉴于我国的目前国情，选择按面积标准免税比较合理，中央政府可以规定一个人均免征面积幅度，由各地方政府根据各地区的经济发展情况在幅度内选择具体的免税面积，当然，核实各个家庭的人口数也是确定免税面积的重要环节。
４ 完善我国房产税的配套措施
４．１ 明晰产权
在市场经济国家，房产税的普遍征收是以房地产的私人拥有为基础的，而在我国，个人只拥有房屋的产权，不拥有房屋下面土地的所有权，这种不完全产权会造成征税不符合经济学常理，因为房屋会随着时间的推移发生折旧损耗，价值逐渐减少，房产税拥有稳定税源的真正原因是，房屋占用的土地属于稀缺资源，房地产随土地的升值而升值，但个人并不拥有土地的所有权，却需要为此缴纳房产税，另外，产权不明晰也造成大量小产权房的存在，目前一些由产权人缴纳的房地产税费实质上由使用人代交，这也为规范征收房产税造成了不小的难度，总之，产权是一个根本问题，关系到征收房地产的法理依据和经济学逻辑。
４．２ 理顺房地产各项税费
我国房地产行业涉及的税费项目涉及到众多环节，如土地开发、房产流转、房产保有等，税费种类多样，并且“费大税小”的问题比较突出，这种现象使得房地产行业的税费规范程度很低，政府承受较大的征管成本，消费者也承担着沉重的税负。房地产行业征收的所有税费都是来自于同一税源，对于同一税源没必要反复征税，因为这样会造成重复征税和税负加重，且会使得税制复杂，将不合理的税费取消有利于透明化和规范化房地产税制。
其中最为突出的就是土地出让金的处理问题，众所周知，土地出让金是地方财政预算软约束、房地产无序开发、“土地财政”日趋瓶颈的主要原因，但是土地出让金的存在与我国的土地国有产权制度密不可分，在我国土地国有产权制度不变革的的条件下，很难完全废除土地出让金，土地出让金与房产税将在相当长的一段时间内并存，因此可采用的思路是在未来将土地批租制改革成为土地年租制度，按年分次征收土地出让金可以使资金流均衡地流入，比一次性征收更为合理，与此同时，部分土地出让金将并入房产税一并征收，除土地出让金以外，还要把一些在性质上与房产税相似的税费并入房产税，如将各个环节征收的耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税、印花税、契税等进行合并，同时取消不规范不合理的收费，改为以评估价值为核心的新型房产税。
４．３ 建立房产评估制度和房产登记制度
房产评估制度和房产登记制度的建立与完善，为房产税的扩围乃至成长为地方税主体税种至关重要。从沪、渝房产税改革试点可见，我国对存量房产征税的能力还比较低，试点的很多举措都带有临时性，主要表现就是用房产交易价格替代评估价值作为计税依据，类似这些举措虽然使得房产税改革试点暂时可以顺利推行，但却不利于建立房产税扩围的长效机制。
房产评估制度的建立，有利于将房产税的评估过程置于技术规程的监控之下，有利于提高评估效率和构建更为透明的税制，目前我国的房产评估制度还存在较大缺陷，不管是从行业的专业化程度、评估主体的资质，技术辅助支撑，还是从业人员的素质都与发达国家存在较大差距，因此应尽快建立一套涵盖评估主体、评估价值、评估方法、评估原则等要素的全面、系统、完善的房产评估制度。
房产登记制度有利于进一步贯彻物权法，未来要使房产税符合财产税性质，就必然要对全部存量房产征税，那么掌握存量房产的准确信息就显得格外重要。而我国尚未建立起真正的房产登记制度，无法掌握现存房产的准确信息，且我国现行的不动产登记涉及众多部门，其中土地管理部门登记国有建设用地使用权，房产管理部门登记房屋产权，管理混乱。建立房产登记制度需要政府出台不动产登记法规，以便对房产登记制度的顺利推行提供法律保障和立法依据。建立房产登记制度要与住房信息联网相配合，建立起电子化的房地产产权登记数据库和动态监管体系。
４．４ 赋予地方政府更多的税收立法权
目前沪渝房产税试点方案颇具地方特色，与本市的经济特点和目标定位是相符的，未来房产税在全国范围内推行时，也应符合本地的实际情况，比如对于税基评估的方法选择，税率的确定等，都应给予地方政府一定的税收自主权，这也体现了房产税的“受益税”性质，并且对于促进分税制财政体制的改革和地方财权、事权的进一步匹配未尝不是一个好的尝试，未来房产税在全国范围内推行时，建议中央政府适当对地方政府下放改革权限，具体方法是，立法权还应交给中央，但省政府应被授予一定的权限来制定实施细则并承担房地产价值的评估职责，房产税的征收权与支配权应授予区县两级政府。
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（责任编辑 吴 汉）